NAČIN OBRAČUNAVANJA STOPE POREZA PO ODBITKU KOJU U REPUBLICI SRBIJI OSTVARI PRAVNO LICE NEREZIDENT

Zakon o ratifikaciji Ugovora između Saveta ministara Srbije i Crne Gore i Švajcarskog saveznog veća o izbegavanju dvostrukog oporezivanja u odnosu na poreze na dohodak i na imovinu, sa Protokolom

član 11

Na prihode koje ostvari nerezidentni obveznik od rezidentnog obveznika po osnovu kamata obračunava se i plaća porez po odbitku po beneficiranoj stopi od 10% od bruto iznosa kamate uz ispunjenje uslova da je nerezidentno lice domaćem isplatiocu kamate pružilo dokaz - potvrdu o rezidentnosti da je primalac kamate rezident strane države i stvarni vlasnik kamate

"Između Saveta ministara Srbije i Crne Gore i Švajcarskog saveznog veća zaključen je Ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja u odnosu na poreze na dohodak i na imovinu, sa Protokolom ("Sl. list SCG - Međunarodni ugovori", br. 11/2005 - dalje: Ugovor) koji se primenjuje od 1.1.2007. godine.

Ugovor proizvodi pravno dejstvo i u bilateralnim ekonomskim odnosima između Republike Srbije i Švajcarske.

Ustavom Republike Srbije ("Sl. glasnik RS", br. 98/2006) u članu 16. pored ostalog, predviđeno je da: "Opšteprihvaćena pravila međunarodnog prava i potvrđeni međunarodni ugovori sastavni su deo pravnog poretka Republike Srbije i neposredno se primenjuju."

Članom 11. (Kamata) st. 1. i 2. Ugovora se propisuje:

"1. Kamata koja nastaje u državi ugovornici (u konkretnom slučaju, u Republici Srbiji) a isplaćuje se rezidentu druge države ugovornice (u konkretnom slučaju, Švajcarske) može se oporezivati u toj drugoj državi (u konkretnom slučaju, u Švajcarskoj).

2. Kamata se može oporezivati i u državi ugovornici u kojoj nastaje (u konkretnom slučaju, u Republici Srbiji) u skladu sa zakonima te države, ali ako je stvarni vlasnik kamate rezident druge države ugovornice (u konkretnom slučaju, Švajcarske) razrezan porez ne može biti veći od 10 odsto bruto iznosa kamate. Nadležni organi država ugovornica dogovaraju se o načinu primene ovog ograničenja."

Imajući u vidu navedene odredbe Ugovora, posebno njegov član 11. stav 1, kamata koju u Republici Srbiji ostvari pravno lice, rezident Švajcarske, može se oporezivati u Švajcarskoj (pod uslovom, da domaće poresko zakonodavstvo Švajcarske predviđa takvu mogućnost - u konkretnom slučaju, nije sporno da predviđa) i to po stopi poreza predviđenoj u domaćem zakonodavstvu Švajcarske.

Međutim, shodno članu 11. stav 2. Ugovora, navedena kamata se može oporezivati u Republici Srbiji (ukoliko je nacionalnim zakonodavstvom Republike Srbije propisana obaveza obračunavanja i plaćanja poreza) i to primenom beneficirane stope poreza po odbitku od 10 odsto od bruto iznosa kamate i uz, prethodno, ispunjenje uslova da je nerezidentno pravno lice domaćem isplatiocu kamate, na obrascu Republike Srbije, pružilo dokaz (potvrdu o rezidentnosti potpisanu i overenu od strane nadležnih organa Švajcarske) da je primalac kamate rezident Švajcarske i, istovremeno, stvarni vlasnik kamate.

S tim u vezi, Zakonom o porezu na dobit preduzeća ("Sl. glasnik RS", br. 25/2001, 80/2002, 43/2003 i 84/2004 - dalje: Zakon) u članu 40. stav 1. pored ostalog, propisano je da:

"Na prihode koje ostvari nerezidentni obveznik (u konkretnom slučaju, rezident Švajcarske) od rezidentnog obveznika po osnovu ... kamata ..., obračunava se i plaća porez po odbitku po stopi od 20%, ako međunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno."

Prema tome, odredba člana 11. stav 2. Ugovora podrazumeva da se kamata oporezuje u Republici Srbiji, ako je to propisano domaćim poreskim zakonodavstvom. S obzirom da je Zakonom propisana obaveza obračunavanja i plaćanja poreza po odbitku na kamatu koju ostvari nerezidentno pravno lice, domaći isplatilac kamate je dužan da podnese poresku prijavu i plati pripadajući porez i to po stopi od 10% od bruto iznosa kamate. Ovo, ako su ispunjeni uslovi iz člana 11. stav 2. Ugovora (potvrda o rezidentnosti potpisana i overena od strane nadležnih organa Švajcarske, da je primalac kamate rezident Švajcarske i, istovremeno, stvarni vlasnik kamate). Ukoliko nisu ispunjeni navedeni uslovi, primenjuje se stopa od 20% iz člana 40. stav 1. Zakona, na osnovicu koju čini bruto iznos kamate.

Istovremeno, u članu 71. Zakona, propisano je da, "porez po odbitku na prihode iz člana 40. ovog zakona (u konkretnom slučaju, kamate) za svakog obveznika (u konkretnom slučaju, strano pravno lice) i za svaki pojedinačno isplaćeni prihod isplatilac (u konkretnom slučaju, domaće pravno lice) obračunava, obustavlja i uplaćuje na propisane račune u momentu isplate prihoda. Porez po odbitku obračunava se i plaća po propisima koji važe u momentu isplate prihoda."

S obzirom na izneto, u članu 12. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji ("Sl. glasnik RS", br. 80/2002, 84/2002 - ispr., 23/2003 - ispr., 70/2003, 55/2004, 61/2005, 85/2005 - dr. zakon, 62/2006 - dr. zakon, 63/2006 - ispr. dr. zakona, 61/2007 i 20/2009 - dalje: Zakon) pored ostalog, propisano je "da je poreski dužnik fizičko ili pravno lice koje duguje određenu radnju iz poreskopravnog odnosa iz člana 10. ovog zakona. Poreski obveznik je poreski dužnik koji je obavezan da plati porez, odnosno sporedno poresko davanje. Drugi poreski dužnici su: ... isplatilac prihoda poreskom obvezniku (poreski platac - u konkretnom slučaju, domaće pravno lice) koji je dužan da obračuna i po odbitku plati propisani porez na taj prihod, u ime i za račun poreskog obveznika (u konkretnom slučaju, strano pravno lice) na odgovarajući uplatni račun."

Na osnovu navedenog, (u konkretnom slučaju) domaći isplatilac prihoda (budući da prilikom isplate kamate nerezidentnom obvezniku - pravnom licu rezidentu Švajcarske, nije obračunao i uplatio dužni porez po odbitku) postupio je suprotno odredbama čl. 40. i 71. Zakona, odnosno člana 11. stav 2. Ugovora.

Shodno članu 23. (Otklanjanje dvostrukog oporezivanja) stav 2. pod (2) Ugovora, a u cilju izbegavanja ekonomskog dvostrukog oporezivanja, pravno lice - rezident Švajcarske, u svojoj zemlji ima pravo na poreski kredit koji odgovara iznosu poreza plaćenog u Republici Srbiji.

Navedenim članom Ugovora, pored ostalog, propisano je da, "ako rezident Švajcarske ostvaruje kamatu koja se, u skladu s odredbama člana 11. može oporezivati u Srbiji, Švajcarska tom rezidentu, na njegov zahtev, odobrava olakšicu. Olakšica može biti biti u vidu:

- odbitka od poreza na dohodak tog rezidenta, na iznos jednak porezu razrezanom u Srbiji u skladu sa odredbama člana 11; taj odbitak ne može biti veći od dela švajcarskog poreza, kako je obračunat pre izvršenog odbijanja, koji odgovara dohotku koji se može oporezivati u Srbiji ili

- jednokratnog umanjenja švajcarskog poreza ili

- delimičnog izuzimanja ovih kamata od švajcarskog poreza koji se, u svakom slučaju, sastoji bar od odbitka poreza razrezanog u Srbiji od bruto iznosa kamate.

Švajcarska određuje važeću olakšicu i reguliše postupak u skladu sa švajcarskim propisima o primeni međunarodnih ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja koje je Švajcarska Konfederacija zaključila."

 

(Mišljenje Ministarstva finansija, br. 413-01-1839/2009-04 od 24.8.2009. godine)